Если предприниматель или компания применяет или дает в пользование активы, имеющие исключительное право на применение, то есть защищенные авторским правом, при этом взимая или получая соответствующее вознаграждение, такая форма взаимоотношений имеет особое законодательное урегулирование.
Объясним, что представляет собой роялти с точки зрения делового сотрудничества, Налогового и Гражданского Кодексов РФ. Рассмотрим тонкости составления договора роялти, а также налогового учета таких активов. Проанализируем возможные риски системы роялти в налогообложении.
Роялти как экономическое понятие
Интеллектуальная собственность – такой же актив, как и материальные фонды, она имеет свою стоимость и правила использования. Так же, как и материальные активы, объекты интеллектуальной собственности можно передать в пользование другой организации, получая при этом законную прибыль. Договор, который при этом заключается, дает право на исключительное использование за определенную плату.
Для оформления таких отношений используется термин «лицензионные соглашения », или «роялти ». Можно определить роялти как средства, полученные или переданные в качестве вознаграждения за использование исключительного права собственности на некий объект.
Если объяснить максимально просто, то получится соответствие следующим условиям:
- если собственник может что-либо продать, это является активом (материальным либо интеллектуальным), но не объектом роялти;
- роялти платится не за сам актив, а за право на его применение, при этом имущественное право остается у собственника;
- продать объект роялти нельзя, им можно только пользоваться.
Примеры:
- фирма получила право на прокат кинофильма, выпуск книги, диска и др.;
- компания, купившая франшизу «Макдональдс», оплачивает регулярные отчисления по ставке роялти;
- автор песни получает «авторские» за использование ее в рекламе, фильме, исполнение определенным артистом;
- компания заплатила автору ПО за право использовать его компьютерную программу;
- организация передала другой фирме конструкторскую документацию и др.
Законодательное обоснование роялти
В отечественном законодательстве термин «роялти» не применяется, но в его качестве используется понятие «лицензионное соглашение», которое регламентируется ч. 5 ст. 1235 Гражданского Кодекса РФ. Там говорится о том, что заключение лицензионного договора предусматривает вознаграждение правообладателю в виде регулярных фиксированных или процентных платежей.
П. 37 ст. 246 Налогового Кодекса РФ рассматривает такие выплаты (полученные деньги) как расходы (или доходы) на средства индивидуализации либо на реализацию платежей за использование результатов интеллектуальной деятельности. Ст. 250 НК РФ позволяет представить такие средства также в качестве внереализационных доходов.
Международое предпринимательство широко использует роялти, поэтому при сотрудничестве используются нормативные акты, регламентирующие эти отношения между странами, чтобы не возникло ситуации, когда налог на прибыль придется платить дважды. Такие конвенции на сегодня заключены с Италией, Чехией, Саудовской Аравией, Грецией, Испанией и многими другими государствами.
На какие объекты может распространяться роялти
Объектом интеллектуальной собственности, который можно получить или предоставить в пользование, может быть:
- патент;
- компьютерная программа;
- уникальный образец;
- формула;
- модель;
- план;
- авторское право на художественное произведение;
- товарный знак;
- франшиза;
- технологическое ноу-хау и т.п.
Стороны роялти
Роялти предусматривает внесение (получение) платы в рамках заключенного между сторонами лицензионного договора. Гражданский кодекс предусматривает участие в подобной сделке следующих участников:
- лицензиар – сторона, предоставляющая в пользование права на применение объекта исключительной собственности;
- лицензиат – сторона-плательщик роялти, которая получила в пользование предоставленное лицензиаром право.
Лицензионный договор в обязательном порядке предусматривает наличие следующих компонентов:
- Реквизиты обеих сторон.
- Определение объекта договора – наименование объекта собственности и перечень прав на действия, которые может совершать с ним получатель.
- Исключительность предоставляемой лицензии (может быть полная и предусматривающая передачу третьим лицам – своего рода «суброялти»).
- Территориальные лимиты по использованию (если не оговариваются специально, по умолчанию право применения ограничивается Российской Федерацией).
- Срок действия договора.
- Порядок расчета и выплаты денежных средств в качестве роялти (ставка роялти). Возможна и безвозмездная передача права на использование.
- Периодичность и процедура отчетности о применении предоставленного объекта лицензиатом. Если лицензиар не нуждается в таком отчете, это следует отразить в договоре.
Роялти и отечественное налогообложение
Роялти и налоги лицензиара
Как упоминалось выше, в соответствии с НК РФ доход от предоставления в пользование объектов исключительного права может быть признан как выручкой, так и внереализационными доходами. Выручкой полученная прибыль станет, если предприниматель ее получает на постоянной основе (ст. 256 НК РФ), то есть получил ее в течение календарного года дважды или чаще.
НДС на роялти будет начисляться, если переданный объект интеллектуальной собственности не относится к одной из следующих групп, освобожденных от НДС (п. 26 ст. 149 НК РФ):
- запатентованные изобретения;
- компьютерные программы;
- модели, имеющие практическое использование;
- действующие образцы;
- ноу-хау;
- базы данных и др.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Даже если объект относится к необлагаемым НДС, что правильно отражено в лицензионном договоре, от лицензиара все равно потребуется выставление счета-фактуры на платеж роялти (п. 3 ст. 169 НК РФ), в котором нужно будет указать «Без НДС».
Роялти и налоги лицензиата
Для получателя услуги платежа роялти будут расходами. С точки зрения налогообложения это траты, связанные с производством и/или реализацией, необходимо только обосновать этих траты и подтвердить их документально.
Вычет по НДС касательно лицензионных платежей будет произведен, если соблюдены обычные условия налоговых вычетов, предусмотренные п. 1 ст. 172 НК РФ.
Если право на использование объекта роялти передано физлицом, то на платеж роялти необходимо начислить для удержания НДФЛ, причем именно лицензиат в данном случае выполнит функции налогового агента, кроме авторских, выплат наследникам собственника (они платят НДФЛ сами).
ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! Бывают случаи, когда затруднено или невозможно документальное подтверждение расходов на роялти. В таких ситуациях используются нормативы затрат (ст. 221 НК РФ). Они составляют от 20% (на научные разработки) до 40% (некоторые художественные произведения).
«Подводные камни» роялти
Система роялти очень удобна, так как, в частности, позволяет существенно снижать налогооблагаемую базу. Однако из этого следует повышенный интерес налоговиков к участникам роялти. Главным риском является возможность истолкования роялти как способа уклонения от положенной уплаты налогов.
ПРИМЕР. Российская компания приобрела право на использование некоего патента у иностранной организации, с которой не заключена Конвенция о международном сотрудничестве. В таком случае будет необходим посредник – оффшорная компания, причем выбирается страна из зоны низких налогов. Российский лицензиат будет платить роялти не собственнику, а посреднику по сниженным ставкам, а отечественный НК не предусматривает с таких выплат роялти. Договор с посредником должен быть зарегистрирован в Росстате. Причем средства вносятся исключительно после заключения договора, иначе они не будут признаны расходами, что можно оспорить в суде.
Любое применение роялти попадает в сферу пристального внимания налоговых органов.
Что могут попытаться поставить «в вину» налоговики:
- цель сделки – исключительно налоговая выгода, тогда инспекция может отменить вычеты по налогам и произвести доначисление;
- нет достаточного экономического обоснования роялти: нужно подтвердить действительность применения взятого в качестве объекта роялти актива;
- неправильности в заключении лицензионного договора могут сделать его недействительным, а сделка будет признана мнимой;
- отчисления значительно меньше рыночных цен (отсюда экономическая необоснованность).
Юлия Хачатурян,
Генеральный директор NIKA, RISK PLAN
«Справочник экономиста» № 5 2013
В одной из предыдущих статей мы рассказывали о том, как минимизировать налоговые платежи при помощи договоров, предполагающих выплату роялти и налогообложении таких договоров (см. журнал «Справочник экономиста» за 2012 г. «Налоговое планирование с помощью роялти и процентных обязательств») В данной статье мы остановимся подробнее на правовых и аспектах подобных договоров.
Напомним, что термином «роялти» называют периодические платежи, выплачиваемые по лицензионному договору или договору коммерческой концессии (франчайзинга). Как правило, они устанавливается в процентах, например, от выручки (прибыли) от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) Паушальный платеж — это фиксированная денежная сумма, которая выплачивается по договору единовременно или частями, грубо говоря, вступительный взнос за использование интеллектуальной собственности. Иногда договорами, предполагающими выплату роялти и паушальных платежей предусматривается еще и выплата страхового депозита. Он выплачивается единовременно и является своеобразной обязательств лицензиата по лицензионному договору. Теперь напомним, самые основные моменты, связанные с договорами о передаче прав на интеллектуальную собственность.
Существуют четыре основных вида договора, по которым могут быть переданы права на интеллектуальную собственность:
договор о передаче исключительных прав),
лицензионный договор
и договор коммерческой концессии,
договор заказа.
По договору о передаче исключительных прав, объект, созданный одним лицом (физическим лицом, индивидуальным лицом, компании), становится полной собственностью другого лица в результате «купли-продажи» прав. За первоначальным автором остается только права на имя и некоторые другие неотчуждаемые права. По лицензионному договору собственником интеллектуальной собственности остается первоначальный обладатель, а лицензиату передается только небольшая часть прав на него, например, право демонстрации произведения. Первоначальный обладатель может продолжать использовать свою собственность так же как и лицензиат. Для сравнения: если лицо передало свои права по договору об отчуждении исключительных прав – продолжать использовать свое произведение оно не может. Договор коммерческой концессии по своей правовой природе похож на лицензионный договор. Но он имеет свои нюансы, что обусловлено тем, что фактически первоначальный правообладатель продает свою репутацию. Приведем конкретный пример для сравнения по сути этих договоров.
Первый вариант: Разработчик информационного обеспечения по лицензионному договору продает право на его использование третьей компании, сотрудники которой будут пользоваться программным обеспечением. За разработчиком остаются все его права.
Второй вариант: Ресторанная компания по договору коммерческой концессии (франчайзинга) продает право на использование своей раскрученной и известной торговой марки. За первоначальным обладателем также останутся все его права, а «покупателю» перейдет только часть их. Но теперь фактически все потребители будут воспринимать «покупателя» и «продавца» интеллектуальной собственности как единое лицо. Ведь торговая марка одна! Чтобы ее не дискредитировать покупатель марки должен сохранять определенный уровень продукции, качество обслуживания и т.д. В противном случае, если уровень работы с клиентами под этой маркой будет низкой – она обесценится из-за того, что была испорчена репутация. Для того, чтобы лицензиар не испортил репутацию товарного знака, необходимо каким-то образом контролировать качество его услуг. Поэтому стандарты обслуживания и качества продукции, как правило, прописываются в таком договоре. Кроме того, в договоре прописывается возможность контроля лицензиата (первоначального создателя объекта интеллектуальной собственности) над лицензиаром.
Договор заказа – это договор, схожий с договорами о передаче исключительных прав или лицензионным. Но в момент его заключения самого объекта авторского права не существует. Он должен быть создан в будущем и на него должны быть переданы права. Выплата роялти предполагается только по лицензионным договорам и договорам коммерческой концессии. Так как в договоре о передаче исключительных прав они выкупаются сразу и полностью и выплаты никаких периодических платежей, как правило, не предполагается. Выплата роялти, по договору заказа также – большая редкость. Поэтому далее мы остановимся подробнее на двух видов договоров, по которым чаще всего проходят лицензионные платежи: лицензионном и договоре коммерческой концессии (франчайзинга). Что необходимо предусмотреть в договоре, предполагающем выплату роялти и пашуальных платежей: общие правила Безусловно, экспертизу договора и его согласование будет осуществлять юрист. Однако во многих организациях предполагается согласование договора со многими службами, поэтому обратим внимание на некоторые важные моменты, связанные с такими договорами. Правила составления договора коммерческой концессии и франчайзинга сильно отличаются, поэтому мы ниже отдельно рассмотрим правила их составления и оценки.
А пока обратим внимание на общие моменты, на которые надо обратить внимание при составлении и тех, и тех договоров.
Договор должен быть максимально прозрачным и понятным.
Нормы, регулирующие авторское и патентное право, содержатся в ГК РФ. Понятия и термины, которые используются в авторском и патентном праве, кажутся сложными и специфическими для неподготовленного человека. Однако, если вы поймете их суть, само авторское и патентное право окажутся для вас простыми и понятными. Если вы читаете договор, предполагающий выплату роялти – он должен быть понятным и прозрачным, чтобы как вы, так и ваш контрагент четко представляли свои права и обязанности. Очень часто договор составлен так, что из него мало что можно разобрать вообще. Самый тяжелый случай в практике работы автора данной статьи был следующий. На экспертизу принесли договор, который, условно говоря, был написан на языке, которого я не знаю. К нему явно должен был быть приложен построчный перевод, так как он состоял из фраз типа «Правовой титул на предмет договора полностью сохраняется за владельцем….» . Большинство красивых и, видимо, умных, с позиции автора договора, терминов, которые он употреблял, просто напросто отсутствовали в Гражданском кодексе. Попытка объяснить контрагенту, что без приложения к договору словаря, объясняющего непонятные термины, никто из него ничего не поймет встретила бурю негодования со стороны автора «шедевра», чей талант, ум и витиеватость мысли, проявленной при составлении договора, я не оценила. Тем не менее, лучше, если вы настаиваете в подобных случае на своем, и попросите переделать договор или принять ваши правки.
Учтите, что если вы заключаете договор с иностранным контрагентом, то правовые нормы, регулирующие авторское и патентное право в двух странах могут сильно отличаться, что может привести к конкретным проблемам. Приведу конкретный пример из своей практики. В свое время наша компания должна была заключить фактически сублицензионный договор с позиции авторского права России. Напомним, в чем заключается суть сублицензионного договора. Первоначальный правообладатель по лицензионному договору передает права на использование интеллектуальной собственности лицензиату, а тот – в свою очередь – сублицензиату. При этом в договоре между первоначальным правообладателем и первым лицензиатом прописывается, что тот вправе предоставлять права в том же объеме, что предоставил ему первоначальный правообладатель, третьим лицам. Грубо говоря, лицензиат покупает права на объект интеллектуальной собственности, а потом эти же права продает другим лицам. Причем он их может предоставить сублицензиату только в пределах тех прав и тех способов использования, которые предусмотрены лицензионным договором для лицензиата (п.2. ст 1238 ГК РФ) При этом право пользования объектом за ним сохраняется.
А вот в Великобритании, например, для того, чтобы продать чьи-то права третьим лицам, не обязательно покупать их в пользование для себя самого. Это напоминает агентские отношения. Агенту дается поручение продать что-то, найти заказчика, но для того, чтобы продать товар, агент не приобретает его в свою собственность. Он просто посредник.
В свое время мне на экспертизу поступил договор, согласно которому наша компания приобретала права на интеллектуальную собственность у такого «агента». В договоре прямо было прописано, что «продавец» не имеет никаких прав на интеллектуальную собственность, права на которую он нам перепродает. С точки зрения российского права такой договор сомнителен. Конечно, стороны вправе заключать любой договор, как предусмотренный ГК РФ и иными законами, так и не предусмотренный. С другой стороны, правомерность передачи прав, которых нет у лицензиата сублицензиару по смыслу гражданского законодательства России, весьма сомнительна. Такая сделка может быть признана недействительной в суде. В данном конкретном случае мы прописали в договоре, что к правоотношениям, вытекающим из данной сделки применяется английское право. В договорах, заключенных с иностранным контрагентом, мы вправе оговорить и такое. Поэтому вопрос о действительности договора с точки зрения российского права автоматически отпал. Однако, безусловно, применение к двустороннему договору «чужого» права – не совсем удачный вариант. Чтобы гарантировать безопасность вашей стороны – надо изучить право контрагента, а это достаточно проблематично. Поэтому, если в конкретной ситуации возможно, приблизьте максимально договор к российскому законодательству.
Убедитесь, что по договору передаются все права, которые вам необходимы или могут понадобиться в будущем.
Так, например, лицо предполагающее передачу прав третьим лицам по сублицензионному договору в не самом отдаленном будущем очень часто забывают оговорить такое право в договоре. Или стороны не указывают какое-то правомочие, отсутствие которого впоследствии затрудняет использование объекта. А теперь рассмотрим, какие нюансы необходимо учесть в каждом из этих видов договоров: договоре франчайзинга и лицензионном.
Договор франчайзинга
По договору франчайзинга правообладатель предоставляет право пользователю использовать права на его товарный знак, знак обслуживания, коммерческое обозначение, секрет производства (ноу-хау) и др. Обратите внимание, что в договоре обязательно должен быть указан объем прав на объект интеллектуальной собственности, который предоставляется пользователю. Договор франчайзинга подлежит государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. При несоблюдении этого требования договор считается ничтожным. Важным моментом является то, что сторонами по договору коммерческой концессии могут быть коммерческие организации и граждане, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей.
Напомним, разницу между коммерческими и некоммерческими лицами. Коммерческое лицо преследует в своей деятельности цель получения прибыли. Некоммерческие лица – другие цели. Не следует путать понятия «коммерческое лицо–некоммерческое лицо» и «государственное» и «негосударственное».Многие коммерческие организации являются государственными (например казенные учреждения), и, наоборот, некоммерческие создаются частными лицами и зарабатывают зачастую достаточно большое количество денег. Одно известное некоммерческое образовательное учреждение (частный вуз) решило продать свою раскрученную уже торговую марку неизвестному частному вузу, чтобы он под ней работал. Однако зарегистрировать договор франчайзинга не удалось, так как он противоречил законодательству в части отсутствия у некоммерческой организации права заключать такие договоры..
Договором франчайзинга может быть предусмотрено право пользователя разрешать третьим лицам пользоваться товарным знаком, знаком обслуживания и т.д. (т.е. он может заключить договор субконцессии). Объем прав, которые пользователь может предоставить третьим лицам, оговаривается в договоре концессии. Договор коммерческой субъконцессии не может быть заключен на более длительный срок, чем договор коммерческой концессии, на основании которого он заключается. Если вы заключаете договор субконцессии как пользователь, внимательно прочтите и основной договор между правообладателем и первым пользователем (тем, который сейчас заключает договор с вами.) Ведь если договор коммерческой концессии является недействительным, недействительны и заключенные на основании его договоры коммерческой субконцессии. Если контрагент отказывается показать его копию – от заключения договора субконцессии лучше воздержаться. Уже в силу закона, правообладатель обязан передать пользователю техническую и коммерческую документацию и предоставить иную информацию, необходимую пользователю для осуществления прав, предоставленных ему по договору коммерческой концессии, а также проинструктировать пользователя и его работников по вопросам, связанным с осуществлением этих прав. Однако в договоре лучше подробнее прописать, состав документации, которую должен предоставить правообладатель, по каким вопросам и в какой форме.
По общему правилу (т.е. если в договоре прямо не оговорено иное) правообладатель обязан:
обеспечить государственную регистрацию договора франчайзинга;
оказывать пользователю постоянное техническое и консультативное содействие, включая содействие в обучении и повышении квалификации работников;
контролировать качество товаров (работ, услуг), производимых (выполняемых, оказываемых) пользователем на основании договора коммерческой концессии.
В договоре франчайзинга, чью бы сторону вы не представляли, обратите особое внимание на пункты, регулирующие вопросы осуществления контроля за качеством товаров, работ, услуг, выпускаемых под торговой маркой, на которую приобретаются права. В договоре часто прописывается, что к пользователю вправе приехать проверяющий от правообладателя, чтобы убедиться в соответствии качества продукции пользователя стандартам, разработанным правообладателем. Но задачей правообладателя является не только контроль за пользователем, но и помощь ему. Поэтому пропишите подробно в договоре, как она должна осуществляться.
Приведем конкретный пример.
Компания занимается ресторанным бизнесом. Она решила предоставить право на использование товарного знака третьим лица. Однако у этой компании есть, во-первых, требования к меню для клиентов, во-вторых, требования к качеству продукции, в-третьих, требования к обслуживанию официантами клиентов. Требования к меню и качеству продукции можно передать на бумажном или электронном носителе. А вот обучать персонал придется самому обладателю прав, скорее всего. Периодичность, сроки обучения, порядок проведения оценки персонала и пр. лучше подробно прописать в договоре. Пользователю могут быть выставлены требования и касающиеся внешнего и внутреннего оформления коммерческих помещений, используемых пользователем при осуществлении предоставленных ему по договору прав; обязанность оказывать клиентам все дополнительные услуги, на которые они могли бы рассчитывать, приобретая товар (работу, услугу) непосредственно у правообладателя. Обратите внимание, что пользоване обязан не разглашать секреты производства (ноу-хау) правообладателя и другую полученную от него конфиденциальную коммерческую информацию. Такая информация может содержаться не только в технической документации, но и в документах, регламентирующих оценку и обучение персонала. Очень внимательно изучите договор на наличие в нем ограничений ваших прав.
Наличие каких-то из них, могут обесценить для вас договор. В частности, в договоре может быть написано:
обязательство правообладателя не предоставлять другим лицам аналогичные права для их использования на закрепленной за пользователем территории либо воздерживаться от собственной аналогичной деятельности на этой территории;
обязательство пользователя не конкурировать с правообладателем на территории, на которую распространяется действие договора франчайзинга;
отказ пользователя от получения по договорам франчайзинга аналогичных прав у конкурентов (потенциальных конкурентов) правообладателя;
обязательство пользователя реализовывать свои товары, работы, услуги под торговой маркой правообладателя по аналогичным с ним ценам;
обязательство пользователя продавать товары, выполнять работы или оказывать услуги под торговой маркой исключительно в пределах определенной территории;
обязательство пользователя согласовывать с правообладателем место расположения коммерческих помещений, используемых при осуществлении предоставленных по договору исключительных прав, а также их внешнее и внутреннее оформление.
Учтите, что правообладатель вправе отказаться от исполнения договора коммерческой концессии полностью или частично в случае:
Нарушения пользователем условий договора о качестве производимых товаров, выполняемых работ, оказываемых услуг;
Грубого нарушения пользователем инструкций и указаний правообладателя, направленных на обеспечение соответствия условиям договора характера, способов и условий использования предоставленного комплекса исключительных прав;
Нарушения пользователем обязанности выплатить правообладателю вознаграждение в установленный договором срок.
Односторонний отказ правообладателя от исполнения договора возможен в случае, если пользователь после направления ему правообладателем письменного требования об устранении нарушения не устранил его в разумный срок или вновь совершил такое нарушение в течение одного года с даты направления ему указанного требования. Досрочное расторжение договора коммерческой концессии, заключенного с указанием срока, а также расторжение договора, заключенного без указания срока, подлежат государственной регистрации в порядке.
Лицензионный договор
С лицензионным договором все несколько проще. Тем не менее, советуем убедиться, что в нем четко прописана территория, на которой используется объект интеллектуальной собственности, права, которые вправе осуществлять «покупатель» в отношении объекта, размер вознаграждения за лицензию.
Основным видом платежей в мировой практике являются - периодические отчисления, выплачиваемые в течение срока действия договора, своеобразная форма участия лицензиара в прибыли лицензиата. Вопрос о размере процента отчислений /ставке роялти/ и о том, с чего должны взиматься эти отчисления /базе роялти/ - наиболее сложный в мировом лицензионном праве.
Вариантов выбора базы роялти может быть несколько: экономический эффект, прибыль, объем реализации в денежном выражении или натуральных показателях, стоимость перерабатываемого сырья и т.д. Можно с уверенностью утверждать, что в мировой практике наиболее широко используется в качестве базы роялти объем реализации продукции в денежном выражении, то есть , как называют его в западной практике. Причем для того, чтобы гарантировать лицензиару надежность и стабильность платежей, используется не фактическая продажная цена продукции, а средняя цена, действующая в данный момент на данном товарном рынке. Для сырьевых товаров это биржевая котировка, для прочих - справочные индексы цен, периодически публикуемые зарубежными конъюнктурными изданиями.
Почему же редко в качестве базы роялти используется прибыль? Прибыль зависит от многих факторов. Снизить ее могут вроде бы "мелочи", например, такие, как неудачная рекламная кампания. Или неверно выбранный товарный знак. Скажем, провал товарного знака "ЭДСЕЛ" обошелся фирме Генри Форда в 250 млн. долларов. Кроме того, на прибыль влияют обоснованная ценовая политика, верно сегментированный рынок, правильный выбор каналов сбыта и т.д.
Именно поэтому продавец лицензии в мировой практике надежно защищается от возможных маркетинговых ошибок ее покупателя. Вариант расчета исходя из прибыли гораздо более выгоден для покупателей. Владельцу патента выгодней в качестве базы роялти брать объем сбыта продукции или установить минимальный фиксированный платеж - конкретную сумму, отчисляемую с каждой единицы произведенной или проданной продукции. Не меньшее количество факторов влияет на ставку /процент/ роялти. Это, прежде всего, объем патентной охраны, качество составления формулы изобретения. Мировой опыт говорит, что наибольшие ставки роялти достигались при продаже лицензий на изобретения, надежно защищенные целым блоком патентов до 30% ежегодных отчислений. Напротив, лицензия на ноу-хау автоматически снижает ставку роялти, так как сохранить незапатентованную информацию крайне трудно, особенно, когда речь идет не о технологическом процессе, особенно химическом, а, например, о механическом устройстве.
В последнем случае беспатентная лицензия, как правило, лишь дополняет патентную.
На ставку роялти влияет вид лицензионного договора. Естественно, самая дорогая - полная лицензия, а также исключительная, а наиболее дешевая - простая, и сроки - чем больше срок, тем ниже ставка роялти.
Возможность контролировать выпуск продукции по лицензии также влияет на ставку роялти. В тех случаях, когда контроль затруднен /химическое или фармацевтическое производство, изготовление комплектующих для последующей сборки на стороне/ ставка автоматически повышается. Например, если для лицензий на машины и оборудование средняя ставка роялти составляет 5-7% от объема продаж, то для химического производства она составляет до 10-12%. Ставка роялти также зависит от того, какими сериями выпускается продукция, т. е. для таких областей, как самолетостроение и т.п. ставка выше, чем в легкой промышленности. Существуют сводные таблица по средним ставкам роялти, применяемым в различных отраслях промышленности. Однако, в связи с тем, что на ставку влияет целый ряд причин в каждом конкретном случае она может довольно существенно отличаться от средней.
Выбор лицензионных платежей
В противоположность мировой практике паушальный платеж в наших условиях может быть увеличен до 30 или даже 50% от расчетной цены лицензии. Однако ограничиваться только паушальным платежом /такая практика может сейчас получить распространение/ не следует. Он не отражает действительной стоимости изобретения, явно невыгоден лицензиару при существенном расширении объема использования лицензии.
Необходимо дополнить паушальный платеж роялти. В ходе переговоров стороны должны, прежде всего, определить базу роялти, а затем ставку роялти. В условиях нашей инфляции, непредсказуемых изменений в налоговом законодательстве, ставка роялти должна быть обязательно плавающей. В условиях лицензионного соглашения необходимо предусмотреть возможность изменения ставки роялти или ее индексацию в зависимости от темпов инфляции рубля. Бесспорно также и то, что до укрепления рубля как платежной единицы, широкое распространение получат бартерные лицензионные соглашения и платежи сырьем, комплектующими и т.п.
Вот разбор некоторых типичных ошибок при заключении лицензионного договора. Чаще всего встречаются попытки уйти от паушального платежа. Такой прием помогает бесплатно получить необходимую техническую документацию. Чтобы избежать этой ситуации удобно предложить партнеру формулировку пункта соглашения: "Платеж при передаче документации".
Вообще говоря, очень важно введение в практику внутреннего лицензирования соглашений, поскольку именно эта юридическая форма позволяет сторонам предварительно ознакомиться с материалами изобретения до его патентования, избежать обмана изобретателя в ходе предварительных переговоров.
С большой осторожностью надо относиться к передаче партнеру технической документации. Этого не следует делать без предварительного заключения соглашения о конфиденциальности. Сторона, получившая документацию для ознакомления, не несет никаких правовых обязательств, если не подписан договор о конфиденциальности. До заключения такого договора может быть передана только реклама, не раскрывающая сущности изобретения или ноу-хау.
Окончательная передача документации лицензиату должна быть осуществлена только после поступления в банк на счет лицензиара единовременного платежа, что должно быть соответственно оговорено в лицензионном соглашении.
Наблюдения показывают, что иностранные фирмы предпочитают приобретать у нас исключительные лицензии, тем самым они в течение срока действия договора ограничивают продвижение продукции патентовладельца на рынок. Именно в таких соглашениях нередко отсутствует пункт о минимальных гарантированных платежах ежегодных. Такое происходит, как правило, когда цель покупки исключительной лицензии - заблокировать производство конкурирующей продукции. В этом случае целесообразно оговаривать минимальные ежегодные гарантированные платежи независимо от объема продаж.
Платежи роялти предпочтительны при крупных объемах производства продукции по лицензии. Поэтому в этом случае крайне нежелательно ограничиваться только паушальным платежом, так как цена лицензии может свестись к плате за получение технической документации.
Наилучшим вариантом является включение в договор всех трех видов платежей: паушального, минимального фиксированного отчисления, роялти.
Роялти - периодический платеж за право пользоваться лицензией на товары, изобретения, патенты, нововведения, выпуск книг, прокат фильмов.
Исходя из обычаев делового оборота роялти уплачиваются ежемесячно по соответствующим лицензионным договорам о праве пользования, в нашем случае права за патент.
В рамках гражданско-правовых отношений роялти будут являться вознаграждением по лицензионному договору (п. 5 ст. 1235 Гражданского кодекса РФ). Российским законодательством не установлены ограничения относительно максимального размера выплачиваемых роялти по лицензионным договорам.
Поэтому стороны, основываясь на свободе юридической воли, вправе устанавливать любую разумную стоимость такого договора. Данные лицензионные договоры подлежат государственной регистрации, без которой они признаются недействительными (пп. 2 , , 6 ст. 1232 , абз. 2 п. 2 ст. 1235 , п. 1 ст. 1490 ГК РФ)*(1) .
Налог на прибыль
Для целей налогообложения прибыли ежемесячные платежи (роялти) за использование изобретения лицензиара (наименования) при производстве продукции признаются прочими расходами, связанными с производством (подп. 37 п. 1 ст. 264 , подп. 8 п. 2 ст. 256 Налогового кодекса РФ), и учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Налог на добавленную стоимость
Исходя из разъяснений МНС России, изложенных в письме от 24.09.2003 N ОС-6-03/995@ "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", налоговая база, указанная в п. 1 ст. 161 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг) за иностранную валюту, определяемая налоговым агентом, рассчитывается путем пересчета расходов налогового агента в иностранной валюте в рубли по курсу ЦБ РФ на дату реализации товаров (работ, услуг), т.е. на дату перечисления денежных средств налоговым агентом в оплату товаров (работ, услуг) иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика. Налоговый агент осуществляет пересчет налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) за иностранную валюту в рубли по курсу ЦБ РФ на дату фактического осуществления расходов (в т.ч. если эти расходы являются авансовыми или иными платежами) вне зависимости от принятой учетной политики для целей налогообложения.
Сумма НДС, удерживаемого у иностранной фирмы, уплачивается в бюджет одновременно с перечислением средств иностранной фирме по лицензионному договору (абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ).
Сумма НДС, уплаченная организацией в бюджет в качестве налогового агента, подлежит вычету согласно абз. 1 п. 3 ст. 171 НК РФ. Налоговый вычет предоставляется при выполнении условий, установленных абз. 3 п. 3 ст. 171 НК РФ.
Бухгалтерский учет
При заключении лицензионного договора нематериальные активы (торговое наименование), полученные в пользование, учитываются пользователем на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре (п. 39 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утв. приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н).
Поскольку Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, не предусмотрен отдельный забалансовый счет для учета НМА, полученных в пользование, организация может открыть счет, например 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование". При этом платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые периодически, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются пользователем (т.е. российской организацией) в расходы отчетного периода по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. счета 76 и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Уплата НДС в бюджет отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 51 " Расчетные счета". Налоговый вычет по НДС в размере уплаченной суммы отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".
Максимальное ограничение размера роялти
В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты, при условии что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
На основании этого налогоплательщик должен подтвердить реальное использование патента в деятельности, направленной на извлечение прибыли. А структура произведенных расходов по видам деятельности, включая лицензионные платежи, должна соответствовать структуре доходов компании.
Роялти (Royalties) - лицензионные платежи (платежи за использование объектов интеллектуальной собственности (авторских прав на произведения литературы, искусства или науки, патент, товарный знак, и т.д.))
Это слово пришло к нам из английского языка, где r oyalties так и означает - лицензионные платежи. В России более часто применяется именно термин «лицензионные платежи». Так, ст. 1235 Гражданского кодекса России, регулирующая , пунктом 5 определяет:
«По лицензионному договору лицензиат обязуется уплатить лицензиару обусловленное договором вознаграждение, если договором не предусмотрено иное».
Суть лицензионного договора в том, что по нему одна сторона - обладатель исключительного права (лицензиар) предоставляет другой стороне (лицензиату) право использования объекта интеллектуальной собственности в предусмотренных договором пределах.
Пример
Компания «Альфа», владеет патентом на изобретение. По лицензионному договору она предоставило право компании «Бета» использовать это изобретение для коммерческой деятельности. За использование изобретения компания «Бета» выплачивает лицензионные платежи (роялти).
Размер роялти может устанавливаться как фиксированный платеж или как платеж в зависимости от объема реализации продукции, изготовленной с использованием объекта интеллектуальной собственности. Иногда применяется смешанный вариант – фиксированная плата и плата об объема реализации.
Нормативное регулирование
Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ)
Комментарий эксперта
Термин роялти (royalties) в буквальном переводе с английского языка так и означает – лицензионные платежи. Роялти часто упоминается в Соглашениях об избежании двойного налогообложения между Россией и другими государствами. В этих соглашениях приводится и значение термина «роялти».
К примеру, статья 12 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" указывает:
«Термин "роялти" при использовании в настоящей статье означает платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или предоставление права пользования любым авторским правом на произведения литературы, искусства или науки, включая кинофильмы и записи для радио- и телевещания, любым патентом, ноу - хау, компьютерными программами, товарным знаком, дизайном или моделью, планом, секретной формулой или процессом, или за информацию, касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта, или за пользование или право пользования промышленным, коммерческим или научным оборудованием».
Применение лицензионных договоров, с уплатой роялти, часто используется в международном налоговом планировании. В большинстве международных соглашений между Россией и иностранными государствами, роялти облагаются налогом только в стране их получателя (владельца объекта интеллектуальной собственности). Соответственно, через роялти можно без удержания налога на прибыль переводить средства в иностранное государство.
Примеры стран, с которыми, по соглашению, ставка налога при уплате роялти установлена как 0%:
Следует отметить, что термин «роялти» часто встречается в российском законодательстве, наряду с термином «лицензионные платежи» как синоним. К примеру, в ст. 271 Налогового кодекса России указано - «в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности».
В то же время, с экономической точки зрения, лицензионные платежи подразделяют на роялти и паушальный платеж, где:
Роялти - лицензионный платеж, который выплачиваться в виде определенных частей от полученной лицензиатом (покупателем лицензий) прибыли (выручки) в результате использования лицензии.
Паушальный платеж - лицензионный платеж, который выплачиваться в виде оговоренной твердой суммы.
Вышеуказанные виды лицензионных платежей описаны в п. 15 Приказ Росстата от 19.08.2011 N 367 "Об утверждении статистического инструментария для организации федерального статистического наблюдения за численностью, оплатой труда работников и наукой".
Налог на прибыль организаций
По налогу на прибыль организаций, организация, уплачивающая лицензионные платежи (роялти), вправе признать их в составе прочих расходов на основании пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Лицензионные платежи, выплачиваемые иностранным правообладателям, относятся к доходам из источников в Российской Федерации (пп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ). Соответственно, российская организация должна удержать также налог на прибыль организаций, как налоговый агент (при этом следует учитывать положения соглашений об избежании двойного налогообложения).
Правообладатель уплачивает НДС с суммы лицензионных платежей, а плательщик платежей вправе принять НДС к вычету.
Если правообладатель иностранная организация, не стоящая на учете в налоговых органах, то НДС удерживает и уплачивает в бюджет российский плательщик лицензионных платежей (ст. 161 НК РФ). Он же вправе принять к вычету суммы НДС (п. 3 ст. 171 НК РФ).
Важное судебное решение
Общество заключило с иностранными организациями, являющимися правообладателями товарных знаков на пиво, лицензионные договоры о предоставлении права на использование этих знаков. Лицензионные договоры заключены Обществом на условиях уплаты лицензионных платежей в размере от 4,5 до 10 процентов от дохода, полученного от реализации обществом пива, произведенного под названными товарными знаками.
Имея намерение организовать производство пива на территории Российской Федерации, Общество заключило с Производителем соглашение о поставке, в соответствии с которым Производитель обязывался поставлять обществу весь объем продукции, производимой ею под товарными знаками, право на использование которых принадлежит обществу.
Кроме того, Общество заключило с Производителем сублицензионные договоры на условиях уплаты роялти в размере 0,1 процента от производственного дохода пивоваренной компании.
При налоговой проверке инспекция исключила из расходов Общества разницу между полученными и уплаченными лицензионными платежами, считая, что Общество не являясь производителем пива, уплачивало лицензионные платежи не в собственных интересах, а в интересах Производителя.
Судебный орган встал на сторону налогоплательщика, отметив, что несение Обществом расходов по лицензионным договорам направлено на получение в последующем дохода от реализации пивоваренной продукции, произведенной под товарными знаками, право на использование которых предоставлено по названным договорам.
В то же время, рекомендую избегать такой ситуации, так как в данном случае, налогоплательщику помогло то, что общество по договору выкупало и реализовывало всю продукцию, произведенную заводом, то есть имело прямую экономическую заинтересованность в произведенной продукции. Если бы такого условия в договоре с заводом не было, то, аргументов в свою пользу у налогоплательщика было бы существенно меньше.
Постановление Президиума ВАС РФ от 14.06.2011 N 15093/10 по делу N А40-154999/09-108-1176.
Важное судебное решение
Налоговый орган доказал, что среднерыночный размер лицензионных платежей по напиткам составляет от 2 до 5%. В результате, расходы налогоплательщика превышающие этот размер, были исключены для налога на прибыль.
(ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА от 06.10.2005 N А66-5524/2004).
Важное судебное решение
На балансе Компании числился товарный знак по фактической стоимости 400 рублей. Этот товарный знак был оценен оценщиком в сумму 182 200 тыс. руб. и, затем внесен в уставной капитал ООО. Затем, по лицензионному договору, права на товарный знак снова были переданы обратно, с назначением лицензионной платы чуть более 1 млн. рублей.
При проверке налоговым органом Компании, сумма расходов на уплату лицензионных платежей была исключена из состава расходов. Судебный орган встал на сторону налогового органа, указав, что у компании не имелось никакой разумной цели и направленности на получение дохода при передаче исключительных прав на этот товарный знак ООО, поскольку в этот же день между сторонами был заключен другой договор - лицензионный, по которому уже обладатель исключительных прав на этот товарный знак передал заявителю неисключительные права на него.
Тщательный правовой анализ имеющихся в деле документов позволяет сделать однозначный вывод о том, что все вышеобозначенные сделки носили явно мнимый характер, противозаконной целью которых являлось необоснованное получение заявителем налоговой выгоды в виде неправомерного уменьшения налогооблагаемой прибыли за проверяемый период.
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА от 29.11.2006 по делу N А65-5203/2006-СА2-41 (Определением ВАС РФ от 25.01.2007 N 121/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора) и аналогичное ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА от 17.08.2007 по делу N А65-5681/06-СА1-19
Важное судебное решение
Постановление Президиума ВАС РФ от 28.10.2010 N 8867/10 по делу N А40-41114/09-151-229.
Решение в пользу налогоплательщика
Ситуация
Российская компания - Общество "Дж. Т.И. - МП" (далее Общество) учреждена иностранной компанией "Дж. Т. Интернэшнл Фервальтунгсгезельшафт мбХ" (Германия), входящая в состав компании "JT International" ("JTI") (Япония),), имеющей на территории Российской Федерации табачные фабрики, в том числе общество "Петро" (производитель).
Основные виды деятельности Общества - организация производства, продвижение и реализация на территории Российской Федерации табачной продукции под соответствующими товарными знаками.
По лицензионному договору, заключенному с компанией "JT International S.A." (правообладателем) Общество приобрело права на использование товарных знаков с оплатой по ставкам 6 - 8 процентов от стоимости реализованной на территории Российской Федерации. Наряду с указанным договором Общество заключило с обществом "Петро", по условиям которого завод обязан изготовить и передать всю произведенную табачную продукцию, маркированную товарными знаками, исключительно обществу.
Общество вводило изготовленную заводом продукцию в гражданский оборот на основании дистрибьюторских договоров на оптовую реализацию табачной продукции в различных регионах Российской Федерации, отражая полученную выручку в составе доходов от реализации товаров (работ, услуг).
До 2003 года роялти за использование на территории Российской Федерации названных товарных знаков уплачивало общество "Петро" по сублицензионному договору, заключенному с "JT International S.A.". С 1 января 2003 была реализована указанная выше схема договорных взаимоотношений и роялти в пользу иностранной организации стало уплачивать Общество.
Суть претензии налоговых органов
Не оспаривая как таковое право на включение в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, платежей за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ), инспекция тем не менее исключила из состава расходов общества часть суммы уплаченных лицензионных платежей со ссылкой на то обстоятельство, что указанные платежи были завышены, поскольку рассчитывались обществом в процентном соотношении от рыночной стоимости реализованной им продукции.
Претензии налоговых органов связаны с тем, что в результате изменения договорных взаимоотношений, сумма лицензионных платежей выросла.
До 2003 года сумма лицензионных платежей уплачивалась Обществом «Петро» исходя из стоимости подряда на производство готовой продукции от «Петро» в пользу общества. С 2003 года, лицензионные платежи уплачивались уже Обществом исходя из цены реализации продукции от Общества дистрибьюторам (то есть по более высокой, в сравнении с используемой ранее, цене).
Решение суда
Судебный орган вынес решение в пользу налогоплательщика, указав, что обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности.
Следовательно, изменение с 2003 года договорной структуры внутри холдинга, осуществляющего как производство, так и реализацию табачной продукции через организации, выступающие в качестве самостоятельных налогоплательщиков по законодательству Российской Федерации, и перенос бремени уплаты лицензионных платежей с завода на Общество, вызванных необходимостью повышения эффективности указанной деятельности, не противоречит требованиям налогового законодательства.